大家對(duì)“高技術(shù)”產(chǎn)品（服務(wù)）的技術(shù)存在很多疑問(wèn)，尤其是產(chǎn)品技術(shù)領(lǐng)域的實(shí)際應(yīng)用和成本核算問(wèn)題。

比如，實(shí)務(wù)當(dāng)中有高新技術(shù)企業(yè)的裝備調(diào)試會(huì)利用自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)研制模具，由模具進(jìn)入工裝調(diào)試到試制品完成，大規(guī)模投產(chǎn)的產(chǎn)品是否屬于高新技術(shù)產(chǎn)品？答案是肯定的。那么，使用了該知識(shí)產(chǎn)權(quán)的產(chǎn)品（服務(wù)）——進(jìn)一步說(shuō)是高新技術(shù)產(chǎn)品，與傳統(tǒng)產(chǎn)品的成本核算比較下來(lái)，是否有不同呢？

高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）與傳統(tǒng)產(chǎn)品（服務(wù)）

根據(jù)《工作指引》規(guī)定，高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）要求是：形成產(chǎn)品的技術(shù)來(lái)源是否是企業(yè)通過(guò)研發(fā)活動(dòng)產(chǎn)生，外購(gòu)的需要排除在外；形成產(chǎn)品的技術(shù)是否屬于《領(lǐng)域》規(guī)定的范圍；對(duì)形成主要產(chǎn)品的技術(shù)，企業(yè)是否擁有核心自主擁有的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。

傳統(tǒng)產(chǎn)品和高新產(chǎn)品最大的區(qū)別就是上面提到的技術(shù)來(lái)源、技術(shù)領(lǐng)域，以及技術(shù)權(quán)屬。

對(duì)于傳統(tǒng)產(chǎn)品，在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，一方面制造出包括產(chǎn)成品、自制半成品、自制設(shè)備以及供應(yīng)服務(wù)等，另一方面會(huì)形成各項(xiàng)耗費(fèi)（包括材料費(fèi)用、人工費(fèi)用和其他費(fèi)用），這些耗費(fèi)按耗用對(duì)象進(jìn)行歸集，構(gòu)成產(chǎn)品成本——高新產(chǎn)品成本核算是歸集使用了《領(lǐng)域》規(guī)定的產(chǎn)品在形成過(guò)程當(dāng)中發(fā)生的耗費(fèi)，并記錄使用該《領(lǐng)域》產(chǎn)品在經(jīng)歷料、工、費(fèi)核算的各個(gè)階段，最終以產(chǎn)成品形態(tài)入庫(kù)，如果銷(xiāo)售出去則轉(zhuǎn)化為營(yíng)業(yè)成本。因此，兩者在成本核算上并無(wú)差別。

高新技術(shù)產(chǎn)品成本核算賬戶(hù)體系

成本類(lèi)賬戶(hù)設(shè)置分好幾種方法，筆者采用核算比較全面的一種：設(shè)置“基本生產(chǎn)成本”“輔助生產(chǎn)成本”總賬及相應(yīng)二級(jí)明細(xì)賬；在各二級(jí)賬下，按成本計(jì)算對(duì)象（或車(chē)間）分別設(shè)置明細(xì)賬；完工轉(zhuǎn)入“庫(kù)存商品”，銷(xiāo)售后結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本。會(huì)計(jì)處理思路如圖所示：

生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的分配

料工費(fèi)等投入生產(chǎn)并不直接形成產(chǎn)成品，很多會(huì)有未完工情況存在。以下是我們非常熟悉的基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)當(dāng)中計(jì)算生產(chǎn)費(fèi)用在產(chǎn)品、完工產(chǎn)成品分配成本的公式：

期初在產(chǎn)品成本+本期投入成本=期末在產(chǎn)品成本+完工知產(chǎn)成品成本

我們熟悉的直接材料、直接人工、制造費(fèi)用等三項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用按一定的基礎(chǔ)在完工和非完工產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。對(duì)于生產(chǎn)費(fèi)用分配方法主要分為以下七種：

生產(chǎn)組織特點(diǎn)和生產(chǎn)工藝過(guò)程對(duì)產(chǎn)品成本計(jì)算的影響

（一）生產(chǎn)組織特點(diǎn)

生產(chǎn)組織特點(diǎn)是指，企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品品種多少，同種產(chǎn)品產(chǎn)量大小及其生產(chǎn)的重復(fù)程度作為生產(chǎn)組織的方式。工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)，按生產(chǎn)組織特點(diǎn)，分為大量生產(chǎn)、成批生產(chǎn)和單件生產(chǎn)三類(lèi)。

大量生產(chǎn)是不斷重復(fù)生產(chǎn)相同產(chǎn)品的生產(chǎn)。大量生產(chǎn)主要特點(diǎn)是產(chǎn)品品種少，各種產(chǎn)品產(chǎn)品較大，表現(xiàn)一般為重復(fù)性生產(chǎn)，生產(chǎn)比較穩(wěn)定。

成批生產(chǎn)是指，按照規(guī)定的產(chǎn)品批別和數(shù)量進(jìn)行的生產(chǎn)。該類(lèi)型生產(chǎn)主要特點(diǎn)是產(chǎn)品品種多，具有一定的重復(fù)性。按生產(chǎn)批量的大小，成批生產(chǎn)又可分為大批生產(chǎn)和小批生產(chǎn)。

單件生產(chǎn)是根據(jù)訂單要求，進(jìn)行單一產(chǎn)品生產(chǎn)。單件生產(chǎn)主要特點(diǎn)是產(chǎn)品品種少，生產(chǎn)量小，很少重復(fù)。

另外，大批和大量生產(chǎn)很相似，又稱(chēng)為大量大批生產(chǎn)；小批生產(chǎn)和單件生產(chǎn)相類(lèi)似，又稱(chēng)為單件小批生產(chǎn)。

（二）生產(chǎn)工藝過(guò)程

工業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)，按其生產(chǎn)工藝過(guò)程，可分為單步驟生產(chǎn)和多步驟生產(chǎn)。

單步驟也稱(chēng)簡(jiǎn)單生產(chǎn)，是指生產(chǎn)工藝過(guò)程不間斷的那類(lèi)生產(chǎn)，比如發(fā)電、采掘等。由于工藝特點(diǎn)不間斷性，通常只有一個(gè)企業(yè)或者是部門(mén)完成。

和單步驟對(duì)應(yīng)的是多步驟生產(chǎn)，是指生產(chǎn)工藝過(guò)程由若干個(gè)可間斷的加工步驟（或者分散在不同地點(diǎn)，分別在不同時(shí)間進(jìn)行）組成的生產(chǎn)，比如紡織、機(jī)械、造紙等工業(yè)生產(chǎn)。

單步驟生產(chǎn)中，生產(chǎn)不間斷，周期比較短，一般沒(méi)有在產(chǎn)品或者在產(chǎn)品數(shù)量很小，計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，生產(chǎn)費(fèi)用不必在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。

多步驟生產(chǎn)是否需要分配，很大程度上生產(chǎn)組織特點(diǎn)決定。大量大批生產(chǎn)中，生產(chǎn)連續(xù)，月末經(jīng)常存在大量在產(chǎn)品，在成本計(jì)算中，需采用適當(dāng)方法，將生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。單件小批生產(chǎn)中，生產(chǎn)特殊性強(qiáng)，產(chǎn)量小，產(chǎn)品成本明細(xì)賬記錄的生產(chǎn)費(fèi)用即為在產(chǎn)品成本；完工后，其所記錄生產(chǎn)費(fèi)用通常是完工產(chǎn)品成本，一般不需要在期末完工產(chǎn)品與產(chǎn)品之間進(jìn)行費(fèi)用分配。

（三）影響程度

從生產(chǎn)組織特點(diǎn)來(lái)說(shuō)，大量大批生產(chǎn)下，企業(yè)連續(xù)不斷重復(fù)生產(chǎn)一種或若干產(chǎn)品，產(chǎn)品品種較為單一，管理要求按照品種計(jì)算產(chǎn)品成本；單件小批生產(chǎn)情況下，產(chǎn)品小，一批產(chǎn)品可以同時(shí)完工，管理上通常要求按產(chǎn)品批別（件別）進(jìn)行產(chǎn)品成本計(jì)算。

從生產(chǎn)工藝過(guò)程看，單步驟生產(chǎn)工藝過(guò)程不能間斷，不可能按照生產(chǎn)步驟進(jìn)行成本歸集，僅僅能夠按照產(chǎn)品品種或批別作為成本核算對(duì)象。多步驟則不同，多步驟間斷、獨(dú)立的工藝特點(diǎn)，不僅要求企業(yè)要按照產(chǎn)品品種或批別計(jì)算產(chǎn)品成本，產(chǎn)品生產(chǎn)步驟同樣是重要的成本核算對(duì)象。

由此，派生出三類(lèi)產(chǎn)品成本核算基本方法：品種法、分批法、分步法。它們的適用范圍如表格所示：

除以上三種基本產(chǎn)品成本核算方法外，還有定額法、分類(lèi)法等產(chǎn)品成本計(jì)算核算方法。但是，它們不是獨(dú)立的成本計(jì)算方法——這些方法不涉及成本計(jì)算對(duì)象，只是簡(jiǎn)化成本計(jì)算工作，促使生產(chǎn)費(fèi)用的有效控制，降低成本。因而，定額法、分類(lèi)法等又被稱(chēng)為產(chǎn)品成本計(jì)算的輔助方法。

結(jié)束語(yǔ)

對(duì)主要產(chǎn)品發(fā)揮核心支持作用的產(chǎn)品技術(shù)符合《領(lǐng)域》要求，由此將高新技術(shù)企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本核算劃分為高新產(chǎn)品（服務(wù)）和傳統(tǒng)產(chǎn)品（服務(wù)）兩塊，高新產(chǎn)品成本核算又分為產(chǎn)品、服務(wù)兩類(lèi)。技術(shù)性收入情況比較特殊不在本篇討論之列，具體可參見(jiàn)《高企認(rèn)定專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)案例啟示：技術(shù)性收入》。

前面提到的品種法、分批法和分步法三種核算基本方法以及分類(lèi)法、定額成本法等，也適用于高新產(chǎn)品（服務(wù)）成本歸集。實(shí)際工作中情況比較復(fù)雜，一家企業(yè)、一間車(chē)間、一種高新產(chǎn)品，往往會(huì)同時(shí)采用或者結(jié)合使用幾種成本計(jì)算方法：

企業(yè)通常會(huì)存在不同生產(chǎn)步驟，生產(chǎn)類(lèi)型的不同，其采用成本計(jì)算也會(huì)有差異。比如，紡織企業(yè)的紡紗和織布等基本生產(chǎn)車(chē)間一般屬于多步驟大量生產(chǎn)，通常采用分步法計(jì)算成本；如果這家企業(yè)有獨(dú)立的供電輔助生產(chǎn)車(chē)間，屬于單步驟大量大批生產(chǎn)，通常會(huì)采用品種法計(jì)算成本。

計(jì)算一種高新產(chǎn)品成本時(shí)，也會(huì)存在幾種方法結(jié)合使用情況；一種高新產(chǎn)品的不同零部件也有采用不同的成本計(jì)算方法；甚至在一種高新產(chǎn)品的各個(gè)成本項(xiàng)目之間，也有這種情況這類(lèi)情況。這類(lèi)結(jié)合使用幾種成本方法的情況在機(jī)械行業(yè)比較常見(jiàn)。

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